Формирование налогового механизма распределения добавленной стоимости: теория, методология, практика (10.05.2011)

Автор: Тюпакова Нина Николаевна

Централизация установления налогов по принципу единства налоговой системы РФ и их преобладание как федеральных, при одновременном снижении количества собственных видов налогов, ограничивает права территорий на формирование налоговой базы и стимулов ее расширения.

Вместе с тем децентрализация доходов по федеральным налогам на региональный уровень управления с наделением полномочиями определенной самостоятельности в регулировании доходов муниципальных образований может утратить адресную направленность при формировании социальных программ.

С принятием Налогового кодекса РФ внедрены значительные новации в инструментарии налогового механизма: уменьшилось количество мелких неэффективных налогов, введены специальные налоговые режимы для малого бизнеса, изменена поэлементная структура налога, снижены и изменены ставки основных налогов, отменено большинство налоговых льгот, внесены изменения в учетную базу для целей налогообложения и исчисления налоговых обязательств, принятые изменения свидетельствуют о результатах проводимой налоговой политики.

Оценка действующей налоговой политики дана по предложенной автором методике макроэкономического анализа распределения добавленной стоимости влияния налогового механизма на основные факторы производства ВРП по Краснодарскому краю.

По результатам группировки налогов по классификационным признакам и налогообложения факторов производства определены функциональные зависимости между макроэкономическими показателями составляющих компонентов добавленной стоимости по региону, в разрезе лидирующих отраслей экономики и по категориям налогоплательщиков.

Основную долю налоговых платежей по Краснодарскому краю составляют прямые налоги – 81,5% в 2009 г., до 2006 г. их доля не превышала 76%. В структуре прямых налогов наибольшую долю за весь анализируемый период имеют три: единый социальный (ЕСН), на прибыль организаций и на доходы физических лиц.

Наметилась стабильная тенденция роста налоговых поступлений НДФЛ. Так, если в 2001 г. в структуре налоговых доходов доля данного налога составляла 12,1%, то в 2009 г. – уже 22,1%, что свидетельствует о проведении налоговой политики, характеризующейся переложением тяжести налогового бремени с предприятий на население.

Доля косвенных налогов в общей структуре налоговых платежей снизилась с 27,6% в 2001 г. до 18,5% в 2009 г., вместе с тем общая сумма поступлений косвенных налогов увеличилась в 7 раз, однако темпы прироста прямых налогов превышают темпы прироста косвенных. К тому же с 2004 г. был отменен налог с продаж, доля которого в структуре косвенных налогов в 2003 г. составляла 7,6%.

Со снижением основной ставки НДС в 2004 г. с 20% до 18% его доля в общей сумме поступлений снизилась до 13% в 2009 г., из лидирующих он опустился на четвертое место после (ЕСН, налога на доходы физических лиц и налога на прибыль организаций).

Таким образом, реформа российской налоговой системы с принятием Налогового кодекса позволила изменить структуру налоговой системы, приблизив ее к структуре налоговых систем ведущих стран мира с действием основных видов налогов (НДС, акцизов, налога на доходы физических лиц, налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций).

С 2001 г. в налоговой системе РФ действовал единый социальный налог, который можно рассматривать как налог «на труд» (по факторам производства) и как налог, относимый на издержки производства (расходы) для работодателей. Фискальный характер этого налога определяет его как источник доходов государственных социальных фондов.

Налоги «на труд» (НДФЛ и ЕСН) в два раза превышают налоги на прибыль (доходы) и составляют 51,9% в общей сумме налоговых платежей за 2009 г., что также выше налогов на потребление (НДС, акцизы). Данные цифры и тенденции подтверждаются аналитическими данными по РФ. Это свидетельствует о завышенном налогообложении труда как фактора производства при относительно низком уровне его оплаты и достаточно высокой вариативности уровня доходов по отраслям экономики.

Группировка налогов по источникам уплаты позволяет выявить их влияние на факторы эффективности деятельности налогоплательщиков как собственников получаемых доходов и определить долю изъятий из различных источников.

Наибольшую долю в структуре источников уплаты занимают налоги, относимые на издержки. Это в основном ЕСН, ресурсные платежи, транспортный налог, до 2006 г. второе место занимали налоги на потребление, с 2006 г. увеличилась доля налогов, уплачиваемых из полученной прибыли (доходов), с 2008 г. увеличилось налогообложение доходов физических лиц, налоги на потребление переместились с первого места в дореформенный период на второе – до 2005 г., на третье – до 2008 г. и на четвертое место – с 2008 г. Такая же тенденция отмечается и по Российской Федерации в целом.

Таким образом, в результате проводимой реформы основным источником финансовых ресурсов государства выступает прямое налогообложение прибыли организаций и личных доходов граждан, а среди факторов производства - это труд и предпринимательская способность.

Тенденция усиления налогового давления на доходы от факторов производства при одновременном снижении уровня обложения конечного потребления не соответствует общемировой практике развития налоговых систем, свидетельствующей о расширении фискальных инструментов обложения потребления как наиболее нейтральных к экономическому поведению налогоплательщиков.

По результатам проведенного анализа группировки налогов по классификационным признакам и налогообложения факторов производства определены функциональные зависимости между макроэкономическими показателями составляющих компонентов добавленной стоимости по региону, в разрезе лидирующих отраслей экономики и по категориям налогоплательщиков.

Таблица 1 – Налоговое бремя на основные факторы производства

к ВРП Краснодарского края, %

Показатель 2004 г. 2005 г. 2006 г. 2007 г. 2008 г.

Налоговое бремя:

- на физическое лицо (труд) 4,4 4,5 4,5 4,5 4,9

- на юридическое лицо (труд наемных работников) 8,5 7,2 6,6 6,3 6,5

- на труд, всего 12,9 11,7 11,1 10,8 11,4

- на доходы (прибыль) 5,1 5,0 5,9 5,8 5,5

- на ресурсы 1,3 1,4 1,4 1,2 1,2

- на капитал 1,4 1,3 1,2 1,3 1,3

- на потребление 6,6 6,4 5,2 5,3 3,6

Всего 27,3 25,8 24,8 24,4 23,0

Расчет налогового бремени как доли налогов в ВРП Краснодарского края подтверждает наметившуюся тенденцию к снижению налогового бремени в налоговой системе РФ. Так, по краю налоговое бремя снизилось с 27,3% в 2004 г. до 23,0% в 2008 г. По основным видам экономической деятельности лидером по снижению налоговой нагрузки является торговля – с 21,9% в 2005 г. до 15,6% в 2008 г. Вместе с тем, несмотря на низкий показатель налогового бремени в сельском хозяйстве, налоговая нагрузка отрасли увеличилась, рост налоговых поступлений превышает рост добавленной стоимости.

В структуре добавленной стоимости в сфере производства товаров (сельского хозяйства и промышленности) наблюдается снижение оплаты труда при одновременном росте налогов на производство, в сфере услуг - рост оплаты труда и снижение валовой прибыли и валовых смешанных доходов. Анализ структуры ВРП Краснодарского края подтверждает, что его рост осуществляется в основном за счет сферы услуг, следовательно, наблюдается перераспределение капитала из сферы материального производства в сферу обращения и обслуживания.

Определено, что при снижении доли сельского хозяйства и промышленности в ВРП края расширяются масштабы присвоения стоимости производственного капитала поставщиками, посредниками через услуги, предоставляемые сферой обращения и обслуживания (включая финансовый сектор, в котором извлечение прибыли происходит через кредитные ресурсы).

Существует проблема учета добавленной стоимости, формируемой на региональном уровне, по причине отсутствия отчетности на территории края филиалов, дочерних предприятий, головные организации которых находятся в других регионах. Доказана необходимость рассмотрения вопроса об учете и отчетности дочерних предприятий по месту формирования добавленной стоимости и закрепления части НДС за территориальным бюджетом.

7. Доказано, что искажение методологии применения НДС и нарушение механизма его уплаты в бюджет при наличии специальных налоговых режимов приводит к удорожанию товаров для конечного потребителя, стимулирует сокрытие получаемых доходов и ведет к развитию теневой экономики.

В исследовании было выявлено, что в Налоговом кодексе (гл. 21) существует противоречие между названием налога и методикой его исчисления, которое на практике приводит к отрицательным последствиям. Рассматриваем как недостаток отсутствие в НК РФ правовой дефиниции «добавленная стоимость» и ее экономического содержания, а также алгоритма исчисления добавленной стоимости. Отсутствует на законодательном уровне определение фактического плательщика НДС, важность закрепления этого понятия обусловлена необходимостью соблюдения конституционного принципа равного налогового бремени, что связано также с необходимостью законодательной классификации косвенных налогов как налогов на потребление.

В мировой практике исчисление НДС производится двумя методами: прямым (аддитивным, или бухгалтерским) и инвойсным (зачетным). Эти два метода идентичны и позволяют лишь проверить достоверность исчисления суммы НДС для перечисления в бюджет.

Изучение зарубежного опыта и обобщение российской практики применения НДС позволило выявить, что основная проблема российского налогового законодательства состоит в том, что методика исчисления налоговых обязательств по уплате налога определена только для зачетного метода. На практике его использование не требует определения собственно добавленной стоимости.

Методологическая путаница в объектах налогообложения и в методах исчисления НДС в законодательной и нормативной базе связана с массой терминов, определений, понятий, имеющих синонимы их экономического содержания. С практической и теоретической точки зрения это не позволяет участникам производственных отношений правильно понимать и различать их сущность, необходимо установление единого понятийного аппарата, разработанного коллегиально учеными и практиками, с закреплением его в нормативных актах.

Косвенные налоги на потребление нейтральны к прибыли, только после реализации они полностью перекладываются на потребителей. Реальные экономические последствия налогообложения (сокращение объема продаж и потери в доходах) зависят от эластичности спроса и предложения конкретных товаров, т. е. регулируются рынком. Вопрос перемещения налогового бремени определяется взаимоотношениями трех сторон: государства, налогоплательщика (продавца) и рыночных контрагентов (покупателей). Производитель (предприниматель) может снизить сумму налога за счет двух компонентов добавленной стоимости – оплаты труда или прибыли, а государство – только за счет снижения налогов. При провалах рынка продавец (налогоплательщик), формально не уменьшая обязательства перед государством, компенсирует налоговые платежи за счет своей ожидаемой прибыли или за счет снижения оплаты труда работников, второй вариант решения проблемы рынка может быть получен также сокрытием налогов. Фактически второй вариант является ответом на проблему НДС в действующих в российской практике специальных налоговых режимах.

Освобождение от уплаты НДС налогоплательщиков на специальных налоговых режимах определяет функционирование данного налога как исключение из общего правила. Налог, уплаченный поставщику материалов, работ, услуг, по приобретению основных средств и нематериальных активов включается в расходы и не принимается к возмещению, на этой стадии движения товаров он превращается в прямой налог на потребление в производстве.


загрузка...